01127-29709-2009-2009-0298.html

Magistrado Ponente HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

Exp. Nº 2009-0298

En fecha 25 de febrero de 2009, el abogado Raúl Eduardo Abreu López, inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 87.017, actuando como apoderado judicial del BANCO NACIONAL DE VIVIENDA Y HÁBITAT (BANAVIH), representación que se desprende de instrumento poder autenticado en la Notaría Pública Trigésima Cuarta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital el 10 de marzo de 2008, bajo el N° 16, Tomo 24 de los Libros de Autenticaciones llevados por la referida Notaría; interpuso recurso de apelación contra la sentencia N° 1.377 del 11 de febrero de 2009, dictada por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por las abogadas Ileana Rosales Bennett y Anavelina Rodríguez de Mellior, inscritas en el INPREABOGADO bajo los Nros. 24.884 y 25.043, respectivamente, actuando como representantes judiciales de la contribuyente ESTRUCTURAS NACIONALES S.A. (ENSA), sociedad comercial inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 12 de mayo de 1955, bajo el N° 112, Tomo 4-B; contra la Resolución N° GF/O/2008-000161 del 14 de abril de 2008, dictada por la Gerencia de Fiscalización del referido ente, mediante la cual se exige a la contribuyente el pago de ciento cincuenta y ocho mil setecientos treinta y tres bolívares con noventa y cuatro céntimos (Bs. 158.733,94), por “(…) diferencias no depositadas al mes de septiembre de 2007, ante el Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (…)”, y veinticuatro mil doscientos cuarenta bolívares con setenta y dos céntimos (Bs. 24.240,72), por “(…) los rendimientos que debía general (sic) al mes de febrero de 2008 (…)”.

El 6 de marzo de 2009, el prenombrado Juzgado Superior oyó libremente la apelación interpuesta y, por oficio N° 6974 del 1° de abril del referido año, ordenó la remisión del expediente a esta Sala, siendo recibido el 16 de abril de 2009.

En fecha 21 de abril de ese año, se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela. Asimismo, se designó ponente al Magistrado Hadel Mostafá Paolini y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.

Mediante auto del 27 de mayo de 2009, se ordenó la práctica del cómputo de los días de despacho transcurridos desde la fecha en que se dio cuenta en Sala del ingreso del expediente, exclusive, hasta el día en que venció el lapso establecido para presentar alegatos, inclusive, el cual fue realizado en la misma fecha por la Secretaría de la Sala, donde se dejó constancia que transcurrieron quince (15) días de despacho, “correspondientes a los días 22-23-28-29-30 de abril y 05-06-07-12-13-14-19-20-21 y 26 de mayo de 2009, respectivamente”.

Efectuado el estudio de las actas que conforman el expediente, se pasa a decidir con fundamento en las siguientes consideraciones.

ANTECEDENTES

De lo expuesto por la contribuyente en su recurso contencioso tributario y, en general, de los autos, se desprende que en fecha 14 de diciembre de 2007, el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat dictó el Acta de Reparo N° 001, a cargo de la aludida sociedad mercantil, en la que se le exigieron los siguientes montos presuntamente dejados de pagar durante los períodos 2001, 2002, 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007:

1) Diferencia de aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio, por ciento cincuenta y ocho millones setecientos sesenta y tres mil novecientos cuarenta y seis bolívares con treinta y seis céntimos (Bs. 158.763.946,36).

2) Rendimientos a depositar derivados del saldo antes referido, por dieciocho millones cuatrocientos cincuenta y siete mil novecientos ochenta y un bolívares con cuarenta céntimos (Bs. 18.457.981,40).

El 14 de febrero de 2008, la contribuyente presentó escrito de descargos contra la indicada Acta de Reparo.

Posteriormente, en fecha 14 de abril de 2008, la Gerencia de Fiscalización del referido ente emitió la Resolución N° GF/O/2008-000161, mediante la cual se impuso a la mencionada empresa el pago de ciento cincuenta y ocho mil setecientos treinta y tres bolívares con noventa y cuatro céntimos (Bs. 158.733,94), por “(…) diferencias no depositadas al mes de septiembre de 2007, ante el Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (…)”, y veinticuatro mil doscientos cuarenta bolívares con setenta y dos céntimos (Bs. 24.240,72), por “(…) los rendimientos que debía general (sic) al mes de febrero de 2008 (…)”.

En fecha 22 de mayo de 2008, la contribuyente ejerció recurso contencioso tributario contra la mencionada Resolución, alegando la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, ya que no se siguió lo previsto en los artículos 185 y siguientes del vigente Código Orgánico Tributario, relativo a las fases de fiscalización y determinación de la obligación tributaria.

Seguidamente, denunció el vicio en la causa por falso supuesto de hecho y de derecho, al negar el ente parafiscal la naturaleza tributaria de la contribución al Fondo de Ahorro Obligatorio para Vivienda (FAOV).

Por otra parte, afirmó que el ente exactor incurrió en falso supuesto de derecho al pretender calcular dicha contribución sobre la base del salario integral y no respecto al salario normal del trabajador.

Por último, opuso la prescripción “(…) de las obligaciones tributarias sobre los períodos 2000 (sic), 2001, 2002 2003 y 2004, reparados por el BANAVIH (…)”.

DECISIÓN APELADA

El Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas dictó sentencia N° 1371 de fecha 11 de febrero de 2009, en la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente Estructuras Nacionales, S.A. (ENSA), fundamentándose en lo siguiente:

“(…)

Antes de entrar a apreciar los argumentos expuestos en el caso, considera esta Juzgadora importante destacar la competencia de este órgano Jurisdiccional para conocer y decidir en primera instancia los procedimientos relativos a los tributos regidos por el Código Orgánico Tributario, dentro de los cuales se encuentran las contribuciones especiales, tales como el aporte parafiscal regulado por la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, según se desprende de la sentencia N° 1928 de fecha 27 de julio de 2006, emanada de la Sala Político- Administrativa, la cual declara:

(…)

En consideración a ello, aprecia este Tribunal que el aporte exigido por la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat tiene carácter tributario, perteneciendo a las contribuciones especiales, por lo que resulta revisable por los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario. Así se decide.

(…) el acto sancionatorio dictado con ocasión de la revisión de la nómina y los libros de la recurrente, hace que sea una fiscalización, pues no se trata del incumplimiento de deberes formales sino una determinación de la existencia y cuantía de obligación tributaria, por lo que en el presente caso, considera esta juzgadora que el ente parafiscal al determinar a la recurrente diferencia a pagar de la obligación tributaria, el procedimiento aplicable es el de determinación y fiscalización previsto en el Código Orgánico Tributario en los artículos 177, 178, 183, 184, 185, 188 y 191.

(…)

Evidencia el Tribunal que, ciertamente, tal como lo plantea la contribuyente en su escrito recursivo, el rechazo de la diferencia de los aportes establecidos en el artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, ante el Fondo Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV), se produjo con una ausencia absoluta del procedimiento legalmente establecido debido a que la Administración, sin seguir previamente el procedimiento legalmente establecido en el artículo 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario, ya que determina una diferencia a pagar por los mencionados aportes, haciendo una determinación de la obligación tributaria sobre base cierta, sin levantar el acta conforme al procedimiento del Código Orgánico Tributario, sin darle la oportunidad de descargos y sin abrir el sumario administrativo correspondiente. Así se declara. (Sic).

En virtud de esa ausencia absoluta del procedimiento, considera el Tribunal que a la contribuyente se le colocó en un estado de indefensión, al no levantarse el acta, no notificarse la discrepancia sobre la diferencia de los aportes y no dársele la oportunidad para presentar los descargos correspondientes, todo lo cual conlleva a la nulidad al acto administrativo impugnado y la respectiva Acta de Fiscalización, por aplicación del artículo 19, numeral 4, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por haber sido dictado con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido. Así se declara.

En cuanto a la base imponible para el cálculo de la contribución del 3% establecida en el artículo 172 numeral 1 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, este Tribunal aprecia lo siguiente:

Observa esta juzgadora que el BANAVIH, cuando dicta la Providencia Administrativa impugnada afirma que ‘de la revisión efectuada a la información suministrada por su representada para los años 2001, 2002, 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007, se pudo evidenciar que la misma no efectuó los aportes correspondientes y de conformidad con lo previsto en la Ley que regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional para los años 2001 hasta el mes de mayo de 2005, norma vigente para esos años y a partir del mes de junio 2005 hasta la fecha se aplica el artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat al no tomar íntegramente la base del cálculo para determinar el monto que se debe enterar como aporte al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV).

(…)

Del análisis de la (sic) disposición (sic) supra transcrita (sic), se infiere que el legislador estableció en el texto de la Ley que regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional como base imponible el salario normal y en la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat estableció una contribución, cuya base imponible está constituida por el ingreso total mensual de cada trabajador bajo relación de dependencia. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a determinar el alcance del término de ‘ingreso total mensual’ del trabajador bajo relación de dependencia y que conforma este ingreso.

De esta manera, la Ley Orgánica del Trabajo en los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133, establece lo siguiente:

(…)

Conforme a lo anteriormente expresado, sería contrario al sistema jerárquico de las normas, que una ley que es consecuencia del marco normativo de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social, como lo es la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, tenga una base de cálculo de la contribución parafiscal que excede los parámetros de la ley que sirve de marco, contrariando a su vez el contenido del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, por lo que considera esta juzgadora que por ingreso total mensual, la norma se refiere al concepto de salario normal, lo contrario sería aceptar que una ley no orgánica pueda derogar una de naturaleza orgánica por definición del texto constitucional.

Así tenemos, que esta disposición encuadra perfectamente en el aspecto debatido en el presente caso, por cuanto, los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, constituyen contribuciones parafiscales, razón por la cual al encontrarse insertas las contribuciones en dicha disposición, entonces, las mismas deben calcularse considerando el salario normal del trabajador, en atención a la acepción de salario normal establecida en el Parágrafo Segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo.

(…)

En virtud de las precedentes declaratorias, el Tribunal considera inoficioso entrar al análisis y decisión sobre las demás alegaciones planteadas por las partes. Así se declara.

(…)

Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario (sic) administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente (…). En consecuencia:

PRIMERO: Se declara la NULIDAD de la Providencia Administrativa N° GF/O/2008/000161, de fecha 14 de abril de 2008, emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, así como el Acta de Fiscalización N° 001 de fecha 14 de diciembre de 2007.

SEGUNDO: Se condena en costas al Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), en un tres por ciento (3%) del monto de la cuantía del recurso, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa”.

III

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse respecto de la apelación interpuesta por la representación judicial del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), contra la sentencia N° 1.371, dictada el 11 de febrero de 2009 por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, por medio de la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la referida contribuyente contra la Resolución N° GF/O/2008/000161 de fecha 14 de abril de 2008, emanada de la Gerencia de Fiscalización del referido ente.

No obstante, dispone el artículo 19, aparte 18 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, lo siguiente:

“Artículo 19: (…) Las apelaciones que deben tramitarse ante el Tribunal Supremo de Justicia seguirán los siguientes procedimientos: Iniciada la relación de la causa, conforme a los autos, la parte apelante deberá presentar un escrito donde exponga las razones de hecho y de derecho en que fundamenta la apelación, dentro de los quince (15) días hábiles siguientes. Inmediatamente, se abrirá un lapso de cinco (5) días hábiles continuos, para que la otra parte dé contestación a la apelación. La falta de comparecencia de la parte apelante se considerará como desistimiento de la acción, y así será declarado, de oficio o a instancia de la otra parte.”. (Destacado de la Sala).

La norma transcrita establece la carga procesal para la parte apelante de presentar, dentro de los quince (15) días hábiles siguientes al inicio de la relación de la causa, el escrito en el que se expongan las razones de hecho y de derecho en las que fundamenta su apelación. De igual forma, impone como consecuencia jurídica que la falta de comparecencia de la apelante dentro del término legalmente señalado, se considerará como desistimiento tácito de la apelación y así será declarado, de oficio o a instancia de la otra parte.

Ahora bien, en el presente caso se desprende del cómputo realizado por la Secretaría de esta Sala en fecha 27 de mayo de 2009, que desde el día en que se dio cuenta del ingreso del expediente, exclusive, hasta el día en que culminó el lapso para fundamentar la apelación, inclusive, transcurrieron quince (15) días de despacho, “correspondientes a los días 22-23-28-29-30 de abril y 05-06-07-12-13-14-19-20-21 y 26 de mayo de 2009, respectivamente”, sin que la representación judicial de la parte apelante consignara ante esta instancia el respectivo escrito de fundamentación de su recurso de apelación.

Sobre la base de lo antes expuesto y toda vez que el fallo recurrido no violenta normas de orden público, debe esta Alzada concluir que el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) desistió tácitamente del recurso de apelación y, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 19, aparte 17 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, quedaría firme la sentencia apelada. Así se declara.

No obstante, corresponde a esta Sala verificar si en el caso de autos es procedente conocer en consulta, conforme a lo previsto en el artículo 72 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, de la sentencia N° 1.371 dictada en fecha 11 de febrero de 2009 por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente, y al efecto observa:

La presente causa versa sobre un juicio de naturaleza tributaria que debe ser resuelto siguiendo los principios y normas adjetivas contenidas en el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis. A tal efecto, y con el fin de constatar la operatividad de la consulta, es necesario acudir al artículo 278 eiusdem, el cual contempla el principio de apelabilidad de las sentencias, indicando respecto a ello, el tipo de las decisiones recurribles, el término en que pueden hacerse y, en su aparte único, los casos en que es procedente el recurso de apelación, al establecer que: “Cuando se trate de la determinación de tributos o de la aplicación de sanciones pecuniarias, este recurso procederá sólo cuando la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributarias (100 U.T.) para las personas naturales y de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) para las personas jurídicas”. (Destacado de la Sala).

Ahora bien, a objeto de verificar la procedencia o no de la referida consulta, resulta necesario examinar los requisitos exigidos por el legislador nacional, analizados mediante sentencias Nros. 00566 y 00812 dictadas por esta Sala en fechas 2 de marzo de 2006 y 9 de julio de 2008, casos: Agencias Generales CONAVEN, S.A. y Banesco Banco Universal, C.A., respectivamente, en las que se establecieron como supuestos de procedencia de la consulta, los siguientes:

1.- Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen un gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación.

2.- Que la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributarias (100 U.T.), cuando se trate de personas naturales, y de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) en el supuesto de personas jurídicas.

3.- Que las sentencias definitivas o interlocutorias que causen un gravamen irreparable, resulten contrarias a las pretensiones de la República.

En tal sentido, observa esta Sala que en el presente caso el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente Estructuras Nacionales, S.A., (ENSA), por lo que anuló el acto administrativo impugnado, mediante el cual se ordenó a la prenombrada sociedad mercantil el pago por concepto de diferencias de aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV) y rendimientos producidos por los aportes omitidos, de todo lo cual surge el cumplimiento del primer supuesto de procedencia.

En segundo lugar, una vez concordada la cuantía de la causa, esto es, ciento ochenta y dos mil novecientos setenta y cuatro bolívares con sesenta y seis céntimos (Bs. 182.974,66), con lo establecido en la Providencia Administrativa Nº 0062 del 22 de enero de 2008, suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.855 de la misma fecha, mediante la cual se reajustó el valor de la Unidad Tributaria de treinta y siete bolívares con seiscientos treinta y dos milésimas (Bs. 37,632) a cuarenta y seis bolívares sin céntimos (Bs. 46,00), vigente para el momento en que fue dictada la decisión consultada (11 de febrero de 2009), se constata que la cuantía de la presente causa equivale a tres mil novecientas setenta y siete con setenta y un unidades tributarias (3.977,71 U.T.), las cuales resultan superiores al mínimo de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) exigido por la precitada norma, a los efectos de la procedencia del referido recurso de apelación para las personas jurídicas.

Con relación al último de los supuestos mencionados, relativo a que la sentencia resulte desfavorable para la República, constata la Sala que el acto administrativo impugnado por la contribuyente aportante fue emitido por la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, cuya ley de creación y organización (Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 5.899 Extraordinario del 31 de julio de 2008), dispone de manera expresa en su artículo 10, lo siguiente: “El Banco Nacional de Vivienda y Hábitat gozará de las prerrogativas, privilegios y exenciones de orden fiscal, tributario, procesal y de cualquier otra índole que la Ley otorgue a la República”. (Destacado de la Sala).

Por consiguiente, al igual que en los casos donde la República sea parte, las sentencias de instancia en que el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (banavih), resulte perdidoso, deben ser consultadas al tribunal superior competente, en el caso concreto, la Sala Político-Administrativa, por ser la alzada natural de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario.

En razón de lo anterior y visto que la sentencia definitiva objeto de consulta fue desfavorable a los intereses del referido ente, procede esta Sala de seguidas a revisar su conformidad a derecho, de acuerdo con el artículo 72 del vigente Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, y a tal efecto observa:

El Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en sentencia N° 1371 del 11 de febrero de 2009, al declarar con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil recurrente, anuló la Resolución N° GF/O/2008/000161 de fecha 14 de abril de 2008, emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, mediante la cual se exigió a la indicada contribuyente el pago de ciento cincuenta y ocho mil setecientos treinta y tres bolívares con noventa y cuatro céntimos (Bs. 158.733,94), por “(…) diferencias no depositadas al mes de septiembre de 2007, ante el Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (…)”, y veinticuatro mil doscientos cuarenta bolívares con setenta y dos céntimos (Bs. 24.240,72), por “(…) los rendimientos que debía general (sic) al mes de febrero de 2008 (…)”.

En tal sentido, el referido órgano jurisdiccional, determinó el carácter tributario del aporte exigido mediante la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, seguidamente, declaró la prescindencia total y absoluta de procedimiento legalmente establecido respecto la fiscalización llevada a cabo por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat y, por último, estableció la base imponible para el cálculo de la contribución al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda.

Respecto al primer aspecto referente a la naturaleza tributaria de los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio de Vivienda (FAOV), que deben efectuar los sujetos pasivos al Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), esta Sala mediante sentencia N° 01007 del 18 de septiembre de 2008, Caso: Festejos Mar, C.A., señaló lo siguiente:

“(…) Así, de la normativa transcrita se advierte que la obligación legal establecida en cabeza de patronos y empleados de contribuir con el sistema habitacional obligatorio mediante el aporte de una exacción patrimonial, que por su tipificación encuadra dentro de la clasificación legal de los tributos, vale decir, como una ‘contribución’ debida por el particular a un determinado ente por la percepción de un beneficio o aumento de valor de sus bienes derivado de la realización de obras públicas o la prestación de servicios o proyectos públicos, y que en el caso en particular, al igual que sucede por ejemplo con la contribución debida al Instituto de Cooperación Educativa (INCE), resulta de tipo parafiscal, habida cuenta de su afectación a una cuenta patrimonial distinta a la de un órgano que puede considerarse como ‘fiscal’, que para el supuesto de autos resulta ser el Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, administrado por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH).

En efecto, en el acto impugnado el ente habitacional actuando en el ejercicio de sus funciones practicó una fiscalización a la empresa recurrente respecto de sus obligaciones con el Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, para comprobar tanto el estado de los aportes propios a los cuales se encuentra obligada por ley, así como para verificar la realización y posterior enteramiento de las retenciones que ésta debe practicarles a sus trabajadores como agente de retención de la referida contribución parafiscal. Por esta razón, juzga la Sala que el señalado acto administrativo dictado por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) detenta un eminente carácter tributario, pues mediante el mismo se verificó una determinación tributaria en materia de la aludida contribución parafiscal debida al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda administrado por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), sujeta como tal al ámbito del derecho tributario formal y material, que escapa del conocimiento en vía de impugnación de la esfera competencial atribuida a las Cortes de lo Contencioso Administrativo, en virtud de existir una jurisdicción especial exclusiva y excluyente atribuida a los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario para el conocimiento de los actos de contenido tributario que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten los derechos de los particulares.

Por esta razón, juzga la Sala que aun cuando el acto administrativo recurrido haya emanado de un ente cuyas decisiones resultan impugnables, en principio, ante las Cortes de lo Contencioso Administrativo, el mismo fue dictado en ejercicio de una competencia tributaria asignada por las citadas normativas al referido ente habitacional, resultando así de evidente naturaleza tributaria y escapando por consiguiente, del ámbito competencial en razón de la materia de las referidas Cortes, pues su conocimiento está atribuido, como se indicó, a los señalados Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, a quienes en definitiva, corresponde el examen de su constitucionalidad y legalidad, conforme a las previsiones normativas contenidas en el instrumento regulador de la materia tributaria (Código Orgánico Tributario)”.

Derivado de lo anterior, debe esta Sala señalar que los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV), constituyen contribuciones especiales, razón por la cual la competencia para conocer de los actos emanados de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados, respecto al referido aporte, corresponderá a la Jurisdicción Contencioso-Tributaria. Así se declara.

Por otra parte, en lo que respecta al procedimiento a seguir por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), para llevar a cabo sus facultades de fiscalización y determinación de la contribución parafiscal de Ahorro Obligatorio para Vivienda, esta Máxima Instancia en sentencia N° 00913 del 18 de junio de 2009, Caso: Vicson, C.A., señaló que la misma debe ser llevada a cabo conforme a lo establecido en el artículo 177 y siguientes del vigente Código Orgánico Tributario.

Circunscribiéndonos al presente caso, observa esta Alzada que la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat emitió el 14 de abril de 2008, la Resolución N° GF/O/2008-000161, que confirmó el resultado del Acta de Fiscalización Nº 001 de fecha 14 de diciembre de 2007, en la cual la actuación fiscal determinó diferencias en los aportes de la contribuyente Estructuras Nacionales, S.A. (ENSA), correspondientes a los años 2001, 2002, 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007. Contra dicha Resolución la contribuyente ejerció el recurso contencioso tributario.

Ahora bien, observa este Máximo Tribunal que la determinación llevada a cabo por la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, fue realizada desde el punto de vista sustantivo, con fundamento en la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional del año 2000 y la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat del año 2005, las cuales no posee un procedimiento especial para llevar a cabo dicha facultad de fiscalización y determinación. Asimismo, no se desprende del contenido de los actos administrativos identificados anteriormente que se haya aplicado el procedimiento general establecido en los artículos 177 y siguientes del vigente Código Orgánico Tributario, por lo que no se constata cuál fue el procedimiento seguido.

Ello así, considera esta Sala que la actuación de la señalada Gerencia de Fiscalización no fue antecedida del procedimiento de fiscalización y determinación previsto en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, tal como fue señalado en la sentencia supra transcrita, pues la Administración se limitó a dejar constancia del cálculo de los aportes y rendimientos, sin otorgar a la contribuyente la oportunidad de exponer sus alegatos y defensas.

De lo señalado anteriormente, debe concluir este Máximo Tribunal que la fiscalización y determinación realizada por la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, la cual comenzó con el Acta de Reparo N° 001 de fecha 14 de diciembre de 2007 y concluyó con la Resolución N° GF/O/2008-000161 de fecha 14 de abril de 2008, está viciada de nulidad de conformidad con lo establecido en el artículo 240 numeral 4 del vigente Código Orgánico Tributario, al haber incluido diferencias correspondientes a los aportes presuntamente no depositados por la sociedad mercantil Estructuras Nacionales S.A., (ENSA), desde el año 2001 hasta el año 2007, más los rendimientos calculados hasta febrero de 2008, con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido. Así se decide.

Por último, en lo referente a la base imponible para determinar el cálculo de la contribución al Fondo de Ahorro Obligatorio de Vivienda, observa esta Sala que los aportes supuestamente omitidos abarcan períodos fiscales comprendidos entre los años 2001 hasta el año 2007, en los cuales estuvieron vigentes diversas leyes que regulaban tal contribución parafiscal; en razón de ello debe procederse a delimitar la base legal y, posteriormente, establecer cómo se encuentra constituida la base imponible del mencionado tributo.

En este sentido, se observa que el pago pretendido por el Banco Nacional de la Vivienda y Hábitat (BANAVIH), a cargo de la sociedad mercantil Estructuras Nacionales S.A. (ENSA), para los períodos 2001, 2002, 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007, atiende a los montos los siguientes:

Visto que los aportes supuestamente omitidos abarcan períodos fiscales comprendidos entre los años 2001 hasta 2007, habrán de deslindarse éstos, a fin de establecer cuál es la normativa aplicable y con fundamento en ello determinar si la base para el cálculo de los referidos aportes la constituye el ingreso total mensual o el salario normal.

En tal sentido, la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional (publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 37.066 el 30 de octubre de 2000), aplicable a los períodos fiscales comprendidos entre el año 2001 hasta mayo de 2005, en su artículo 36 disponía lo siguiente:

“Artículo 36.- El aporte obligatorio de los empleados y obreros estará constituido por el uno por ciento (1%) de su remuneración, y el de los empleadores o patronos estará constituido por el dos por ciento (2%) del monto erogado por igual concepto. Los empleadores o patronos deberán retener las cantidades a los trabajadores, efectuar sus propias cotizaciones y depositar dichos recursos en la cuenta única del Fondo Mutual Habitacional a nombre de cada empleado u obrero dentro de los primeros siete (7) días hábiles de cada mes, a través de la institución financiera receptora.

(…)

La base de cálculo del aporte al Fondo Mutual Habitacional será el salario normal que perciba el trabajador de conformidad con lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo (…)”. (Destacado de la Sala).

Asimismo, la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat (publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.204 el 8 de junio de 2005) y la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat (publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.591 del 26 de diciembre de 2006), aplicables a los períodos fiscales comprendidos entre junio de 2005 hasta septiembre de 2007, en su artículo 172, de similar redacción, pautaba lo siguiente:

“Artículo 172: La cuenta de ahorro obligatorio para la vivienda de cada trabajador en el Fondo, como cuenta de ahorro individual, reflejará desde la fecha inicial de incorporación del trabajador al ahorro habitacional:

1. El aporte mensual en la cuenta de cada trabajador equivalente al tres por ciento (3%) del ingreso total mensual, desglosado por cada uno de los aportes de ahorro obligatorio realizado por el trabajador y por cada una de las contribuciones obligatorias del patrono al ahorro del trabajador.

2. Los rendimientos generados mensualmente por las colocaciones e inversiones del Fondo, asignados al trabajador, desde la fecha inicial de su incorporación al ahorro habitacional (…)”. (Destacado de la Sala).

Por su parte, la Ley Orgánica del Trabajo en su artículo 133, parágrafos segundo y cuarto, establece lo siguiente:

“Artículo 133.- Se entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquiera fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, alimentación y vivienda.

(…)

Parágrafo Segundo.- A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial.

(…)

Parágrafo Cuarto.- Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó (…)”. (Destacado de la Sala).

Respecto al concepto de salario normal, la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal en su sentencia Nº 301 del 27 de febrero de 2007, caso: Adriana Vigilanza García y Carlos A. Vecchio, interpretó el sentido y alcance de la proposición contenida en el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, cuestión que resulta aplicable al presente caso. Dicha decisión señaló lo siguiente:

“(…) la Sala es de la opinión que la norma que estipula los conceptos que conforman el enriquecimiento neto de los trabajadores, puede ser interpretada conforme a los postulados constitucionales, estimando que éste sólo abarca las remuneraciones otorgadas en forma regular (salario normal) a que se refiere el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, con ocasión de la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia, excluyendo entonces de tal base los beneficios remunerativos marginales otorgados en forma accidental, pues de lo contrario el trabajador contribuyente perdería estas percepciones -si no en su totalidad, en buena parte- sólo en el pago de impuestos.

Por tal razón, con el objeto de adecuar el régimen impositivo a la renta aplicable a las personas naturales con ocasión de los ingresos devengados a título salarial, con los presupuestos constitucionales sobre los que se funda el sistema tributario; ponderando, por una parte, el apego al principio de justicia tributaria y, por la otra, la preservación del principio de eficiencia presente en tales normas, en los términos bajo los cuales han sido definidos a lo largo de este fallo, esta Sala Constitucional modifica la preposición del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en el siguiente sentido:

‘Artículo 31. Se consideran como enriquecimientos netos los salarios devengados en forma regular y permanente por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia. También se consideran como enriquecimientos netos los intereses provenientes de préstamos y otros créditos concedidos por las instituciones financieras constituidas en el exterior y no domiciliadas en el país, así como las participaciones gravables con impuestos proporcionales conforme a los términos de esta Ley.

A los efectos previstos en este artículo, quedan excluidos del salario las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que la Ley considere que no tienen carácter salarial’ (Subrayados de la nueva redacción).

De esta manera, la Sala ejerciendo su labor de máxima intérprete de la Constitución ajusta la disposición legal antes referida a los postulados constitucionales, la cual además se adecua a la letra y espíritu del parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, que dispone ‘cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó’. Así se decide”.

En este sentido, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia reafirmó el citado criterio, cuando en su sentencia Nº 390 del 9 de marzo de 2007, caso: Carlos Alberto Peña, Gustavo E. Fernández M., Migderbis Morán y Marylin Pérez Terán (aclaratoria del fallo antes transcrito), expresó lo que se transcribe a continuación:

“(…) Resalta la Sala, 1) que esta decisión se refiere al régimen impositivo de los asalariados, esto es, de quienes perciben un salario por la prestación de un servicio; y 2) que los bonos y otras remuneraciones no regulares ni permanentes, no son pechables al no estar incluidas en el salario normal”.

Sobre este particular, la Sala Político-Administrativa en reiterada jurisprudencia ha sentado su opinión al respecto, manifestando que las utilidades (entre otros conceptos no regulares ni permanentes) no forman parte del salario normal, visto que se trata de remuneraciones complementarias y aleatorias, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagaderas en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo, debiendo excluirse por consiguiente, del cálculo del salario normal todos aquellos beneficios o prestaciones obtenidas por los trabajadores de manera esporádica, accidental o respecto de los cuales no exista seguridad o certeza en cuanto a su percepción. (Vid. sentencias N° 00290 del 15 de febrero de 2007, caso: Digas Tropiven, S.A.C.A.; N° 01540 del 3 de diciembre de 2008, caso: Cotécnica Caracas, C.A.; Nº 00273 del 26 de febrero de 2009, caso: H.L. Boulton & CO, S.A.; Nº 00296 del 4 de marzo de 2009, caso: C.A. La Electricidad de Caracas; Nº 00761 del 3 de junio de 2009, caso: Comunicaciones Corporativas C.C.D., C.A.).

En cuanto a los conceptos referentes a: bonificaciones, horas extras y vacaciones, ha estimado la Sala valederas las mismas consideraciones formuladas en torno a la gravabilidad de las utilidades, vale decir, que los mismos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, por cuanto se trata de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un pago regular, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo. (Vid., sentencia Nº 00761 del 3 de junio de 2009, caso: Comunicaciones Corporativas C.C.D., C.A.).

Aplicando la normativa antes transcrita así como los citados criterios jurisprudenciales al caso bajo análisis, concluye esta Sala al igual que lo hizo en un caso similar al de autos (Vid., sentencia No. 001102 de fecha 22 de julio de 2009, caso: Vehicle Security Resources de Venezuela, C.A.) que, conforme fue apreciado por el Tribunal a quo, resulta improcedente la exigencia de la diferencia de aportes al Fondo Mutual Habitacional y al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, correspondientes a los períodos impositivos de 2001, 2002, 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007, considerados omitidos por el acto recurrido, por cuanto se constató de dicho acto que el Banco Nacional de la Vivienda y el Hábitat (BANAVIH) añadió dentro de la base imponible de los referidos aportes, entre otras, las partidas por conceptos de vacaciones, comisiones, bonificaciones, utilidades y horas extras, las cuales, tal como fue expresado precedentemente, no deben incluirse por no encontrarse contenidas dentro de la base de cálculo del citado aporte patronal, que se encuentra delimitado por el salario normal a que hace alusión el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo. Así se declara.

Por otra parte, en cuanto a los rendimientos a pagar sobre aportes omitidos, observa esta Sala que en atención a la declaratoria de improcedencia de la diferencia de aportes exigida en el acto recurrido, los accesorios determinados a la obligación principal deben ser declarados igualmente improcedentes. Así se establece.

Con fundamento en lo supra expuesto esta Sala, conociendo en consulta, confirma la sentencia N° 1371 dictada por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 11 de febrero de 2009, en la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente, por lo que se confirma la nulidad de las obligaciones determinadas a su cargo. Así finalmente se declara.

DECISIÓN

En virtud de las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- DESISTIDA la apelación ejercida por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH).

2.- QUE PROCEDE la consulta de la sentencia N° 1371 dictada por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 11 de febrero de 2009.

3.- CONFIRMA, la descrita sentencia, mediante la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente ESTRUCTURAS NACIONALES S.A. (ENSA), y NULA la Resolución N° GF/O/2008-000161 del 14 de abril de 2008, dictada por la Gerencia de Fiscalización del referido Instituto, mediante la cual se exige a la indicada contribuyente el pago de ciento cincuenta y ocho mil setecientos treinta y tres bolívares con noventa y cuatro céntimos (Bs. 158.733,94), por “(…) diferencias no depositadas al mes de septiembre de 2007, ante el Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (…)”, y veinticuatro mil doscientos cuarenta bolívares con setenta y dos céntimos (Bs. 24.240,72), por “(…) los rendimientos que debía general (sic) al mes de febrero de 2008 (…)”.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de julio del año dos mil nueve (2009). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

La Presidenta

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

YOLANDA JAIMES GUERRERO

Los Magistrados,

LEVIS IGNACIO ZERPA

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

Ponente

EMIRO GARCÍA ROSAS

La Secretaria,

SOFÍA YAMILE GUZMÁN

En veintinueve (29) de julio del año dos mil nueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01127.

La Secretaria,

SOFÍA YAMILE GUZMÁN