Magistrado Ponente  HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

Exp. Nº 2002-0556

 

En fecha 18 de febrero de 2002, el abogado Bruno Almudever Jiménez inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 53.785, actuando en su carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, en  representación del FISCO NACIONAL, según consta de instrumento poder autenticado en fecha 10 de noviembre de 2000, por ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Libertador, Distrito Capital, bajo el No. 87, Tomo 252 del Libro de Registro de Poderes llevado por esa Notaría; interpuso recurso de apelación contra la sentencia Nº 844 dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 30 de julio de 2001, recaída en el expediente N° 1.438 (de la nomenclatura del prenombrado tribunal superior), que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil BANCO UNIÓN, S.A.C.A.,  inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 18 de enero de 1946, bajo el Nº 93, Tomo 6-B, cuya última modificación del Documento Constitutivo-Estatutario, consta de asiento inscrito en esa misma Oficina de Registro Mercantil, en fecha 14 de enero de 1999, bajo el Nº 28, Tomo 276-A-Pro., contra los actos administrativos contenidos en: 1) la Providencia Administrativa Nº MF-S.E.N.I.A.T.-GRTICE-DR-/99/145, de fecha 7 de diciembre de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera  y Tributaria (SENIAT), que declaró improcedente la compensación de los créditos fiscales opuesta por la citada empresa, originados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio 1995, por la cantidad de Bs. 255.546.074,00, contra el monto de las nueve primeras porciones de los dozavos del impuesto a los activos empresariales correspondientes al ejercicio de 1996, de Bs. 235.016.025,75; 2) la Planilla de Liquidación Nº 01-10-01-2-20-000016 de 13 de diciembre de 1999 por la cantidad de Bs. 235.016.025,75, por concepto de impuesto a los activos empresariales para el ejercicio de 1996; 3) la Providencia Nº MH-SENIAT-GRTICE-DR/99/146 de fecha 8 de diciembre de 1999, emanada también de la referida Gerencia, que declaró improcedente la compensación de los créditos fiscales opuesta por la referida contribuyente, originados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio de 1996, por la cantidad de Bs. 823.605.651,00, contra el monto de las doce porciones de los dozavos del impuesto a los activos empresariales correspondientes al ejercicio 1997, por la cantidad total de Bs. 557.997.416,76; 4) la Planilla de Liquidación Nº 01-10-01-2-20-000017 del 14 de diciembre de 1999, por la cantidad de Bs. 557.997.416,76, por concepto de impuesto a los activos empresariales para el ejercicio de 1997.

El 20 de febrero de 2002, el prenombrado Juzgado Superior oyó libremente la apelación interpuesta y por oficio Nº  062 de esa misma fecha, ordenó la remisión del expediente a esta Sala Político-Administrativa, siendo recibido el día 25 de junio del mismo año.

El 26 de junio de 2002, se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el Capítulo III del Título V de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. Asimismo, se designó Ponente al Magistrado Hadel Mostafá Paolini y se fijó el décimo (10º) día de despacho para comenzar la relación.

El 18 de julio de 2002, comenzó la relación de la causa y, en esa misma fecha, el representante judicial del Fisco Nacional consignó escrito de fundamentación a la apelación.

El 1º de agosto de 2002, la abogada Elvira Dupouy Mendoza, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 21.057, actuando como apoderada judicial de la contribuyente, tal como se evidencia de instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Vigésima Quinta del Municipio Libertador, el 26 de julio de 2002, bajo el Nº 14, Tomo 43 de los Libros de Autenticaciones llevados por tal Notaría; consignó escrito de contestación a la apelación interpuesta por el Fisco Nacional.

Por auto del 17 de septiembre de 2002, se fijó el décimo (10º) día de despacho para que tuviera lugar el acto de Informes, de conformidad con lo establecido en el artículo 166 de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia.

El 9 de octubre de 2002, siendo la oportunidad fijada para el acto de Informes, se dejó constancia de la comparecencia de las representaciones judiciales del Fisco Nacional y de la contribuyente, así como de la consignación de sus respectivos escritos. Seguidamente, la Sala dijo “VISTOS”.

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Sala a decidir, previas las siguientes consideraciones:

I

ANTECEDENTES

Mediante escritos presentados por el ciudadano Ignacio Salvatierra, titular de la cédula de identidad Nº. V- 3.714.234, actuando en su carácter de representante legal de la contribuyente Banco Unión S.A.C.A., ante la División de Tramitación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, signados con los Nos. 02124, 02765, 03494, 04183, 05688, 06650, 08033, 09586 y 10646 de fechas 15-04-96, 14-05-96, 19-06-96, 18-07-96, 21-08-96, 13-09-96, 16-10-96, 18-11-96 y 17-12-96, respectivamente, opuso la compensación de los créditos fiscales originados por el pago en exceso de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal que finalizó el 31-12-1995, los cuales ascienden a la cantidad de doscientos cincuenta y cinco millones quinientos cuarenta y seis mil setenta y cuatro bolívares sin céntimos (Bs. 255.546.074,00), contra el monto de las nueves primeras porciones de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio comprendido desde el 01-01-96 hasta el 31-12-96, por la cantidad total de doscientos treinta y cinco millones dieciséis mil veinticinco bolívares con setenta y cinco céntimos (Bs. 235.016.025,75).

El 7 de diciembre de 1999, la referida Gerencia emitió la Resolución MF-S.E.N.I.A.T.- GRTICE-DR-99/145,  notificada en fecha 23 de diciembre de 1999 a la contribuyente,  a través de la cual se decidió:

“...DECLARAR IMPROCEDENTE la compensación opuesta, por la contribuyente BANCO UNIÓN S.A.C.A., por cuanto la deuda que se pretende compensar no puede ser objeto de compensación. En tal virtud, la contribuyente deberá cancelar los dozavos del Anticipo del Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente a la Primera, Segunda, Tercera, Cuarta, Quinta, Sexta, Séptima, Octava y  Novena, porción del ejercicio finalizado el 31-12-96, a razón de  Veintiséis Millones Ciento Doce Mil Ochocientos Noventa y Un  Bolívares con Setenta y Cinco  Céntimos cada una (Bs. 26.112.891,75 c/u), resultando un monto total de Doscientos Treinta y Cinco Millones Dieciséis Mil Veinticinco Bolívares con Setenta y Cinco Céntimos (Bs. 235.016.025,75). Por lo tanto expídase planilla de liquidación por la cantidad antes citada.

En cuanto a la existencia y liquidez de los créditos fiscales sobre los cuales se funda el petitorio de la compensación, esta Gerencia se abstiene de emitir pronunciamiento alguno, de manera que la verificación de los mismos corresponderá cuando sean procedentes futuras solicitudes de compensación que requiera interponer la contribuyente”.

 

A su vez, la representación de la contribuyente presentó escritos  signados con los Nos. 03591, 07063, 07626, 08274, 008921, 009477, 010028, 010657, 000252, 000857 y 001464 de fechas 16-04-97, 19-06-97, 05-07-97, 09-08-97, 17-09-97, 20-10-97, 21-11-97,  15-12-97, 19-01-98, 13-02-98 y 17-03-98, mediante los cuales opuso la compensación de los créditos fiscales originados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal que finalizó el 31-12-1996, los cuales ascienden a la cantidad de ochocientos veintitrés millones seiscientos cinco mil seiscientos cincuenta y un bolívares sin céntimos (Bs. 823.605.651,00), contra el monto de las doce porciones de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio comprendido desde el 01-01-97 hasta el 31-12-97, por un monto de quinientos cincuenta y siete millones novecientos noventa y siete mil cuatrocientos dieciséis bolívares con setenta y seis céntimos (Bs. 557.997.416,76).

El 8 de diciembre de 1999, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, emitió la Resolución  Nº MF-S.E.N.I.A.T.- GRTICE-DR-99/146,  notificada en fecha 23 de diciembre de 1999 a la contribuyente, a través de la cual se decidió:

“...DECLARAR IMPROCEDENTE la compensación opuesta, por la contribuyente BANCO UNIÓN S.A.C.A., por cuanto la deuda que se pretende compensar no puede ser objeto de compensación. En tal virtud, la contribuyente deberá cancelar los dozavos del Anticipo del Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente a la Primera, Segunda, Tercera, Cuarta, Quinta, Sexta, Séptima, Octava, Novena, Décima, Décimoprimera y Decimosegunda  porción del ejercicio que  finalizó el 31-12-97, a razón de  Cuarenta y Seis Millones Cuatrocientos Noventa y Nueve Mil Setecientos Ochenta y Cuatro Bolívares con Setenta y Seis  Céntimos cada una (Bs. 46.499.784.76 c/u), resultando un monto total de Quinientos Cincuenta y Siete Millones Novecientos Noventa y Siete Mil Cuatrocientos Dieciséis Bolívares con Setenta y Seis Céntimos (Bs. 557.997.416,76). Por lo tanto expídase planilla de liquidación por la cantidad antes citada.

En cuanto a la existencia y liquidez de los créditos fiscales sobre los cuales se funda el petitorio de la compensación, esta Gerencia se abstiene de emitir pronunciamiento alguno, de manera que la verificación de los mismos corresponderá cuando sean procedentes futuras solicitudes de compensación que requiera interponer la contribuyente”.

 

El 26 de enero de 2000, los apoderados judiciales de la sociedad mercantil Banco Unión, S.A.C.A., ejercieron recurso contencioso tributario contra las providencias y planillas anteriormente señaladas.

 

II

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en la sentencia dictada en fecha 30 de julio de 2001, declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente Banco Unión, S.A.C.A. y, en consecuencia, revocó las providencias y planillas de liquidación impugnadas y ordenó a la Administración Tributaria efectuar las verificaciones correspondientes, con fundamento en los siguientes razonamientos:

“(...) En cuanto a la procedencia de la compensación como forma de extinguir las obligaciones derivadas de los dozavos del impuesto a los activos empresariales el Tribunal observa que no se cuestiona ni hay oposición ni rechazo a la existencia de los créditos derivados de retenciones de impuesto sobre la renta en exceso de los ejercicios fiscales 1995 y 1996, que la recurrente califica de líquidos, exigibles y no prescritas y la Administración Tributaria sostiene la improcedencia de los requisitos de liquidez y exigibilidad de los montos compensados, (...).

...Omissis...

El artículo 46 del Código Orgánico Tributario dispone:

...Omissis...

 Homogeneidad de los objetos de las obligaciones carácter líquido y exigible de las mismas es lo que se(sic) exige el legislador para que las obligaciones se extingan de pleno derecho; así, ante la coexistencia de dos deudas en sentido opuesto, el legislador en materia tributaria al igual que en derecho común pretende evitar actos inútiles, quiere evitar que un sujeto cumpla su obligación para luego recibir el cumplimiento de la otra, el legislador reconoce la igualdad de las partes respecto de los montos debidos, los sujetos en todo caso están sometidos a las disposiciones de la Ley.

...Omissis...

El sujeto pasivo puede por tanto oponer la compensación, manifestar su voluntad de valerse de ella y puede hacerlo en el formulario de la declaración correspondiente o mediante una comunicación dirigida a la Administración Tributaria, y ante el hecho objetivo de la coexistencia de dos ´debitos´ y  dos  ´créditos´ entre los mismos sujetos, se extinguirá la obligación ex tunc; y por ello la verificación de existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a que está obligada la Administración Tributaria no condiciona como interpreta  la representante del Fisco Nacional la extinción de la obligación respecto de la cual es opuesta la compensación, ya que la Administración Tributaria en ejercicio de las funciones que le son propias y respecto de todos los contribuyentes y en cualquier circunstancia, debe verificar no sólo que el sujeto pasivo haya ingresado más de lo debido y que por tanto el Fisco Nacional sea deudor de dicho sujeto, sino que debe verificar que se produjo realmente el hecho imponible y que el pago efectuado se encontraba ajustado a derecho; es por ello que se produce la extinción de la obligación tributaria pero la Administración Tributaria estará obligada a pronunciarse en forma debida y oportuna sobre la procedencia de la compensación que le fue opuesta.

(...) así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población´, para lo cual ´se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos´ ,  y así para respetar el principio de capacidad contributiva debe interpretarse que los anticipos de impuesto, y entre ellos los dozavos del impuesto a los activos empresariales, deben extinguirse con los medios previstos en el Código Orgánico Tributario, dentro de los cuales se encuentra el pago y la compensación.

(...)El impuesto a los activos empresariales es conforme a la doctrina un impuesto mínimo a la renta empresarial (no un impuesto complementario del mismo) y de fácil control, en el hay una obligación está cuantificada y por ello es líquida, y además tiene plazo de vencimiento por lo que de no cumplirse en la fecha fijada puede ser exigida por el sujeto activo, Fisco Nacional, es por tanto, una obligación exigible; y por ello los dozavos de impuesto a los activos empresariales que integra el sistema tributario puede (sic) extinguirse por los medios previstos en el Código Orgánico Tributario.

En adición a lo expuesto, el Tribunal interpreta, (...) que cuando un contribuyente paga en exceso o indebidamente un tributo, el sujeto activo del tributo en cuestión debe reflejar, en su contabilidad, dicha deuda, ya que el contribuyente tiene la opción de pedir el reintegro respectivo, compensar dicho monto o cederlo  en los términos del Código Orgánico Tributario; que los créditos no prescritos, líquidos y exigibles  del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, se extinguirán  de pleno derecho y hasta  su concurrencia con las deudas tributarias por lo (sic) mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo; y que los dozavos del impuesto a los activos empresariales constituyen una deuda tributaria líquida y exigible, en virtud de la existencia de situaciones jurídicas que cumplen lo previsto en el artículo 36, numeral 2 del Código Orgánico Tributario. Líquidas  porque están debidamente cuantificadas y exigibles, porque en el momento en que se opuso la compensación, de no haberse hecho ni extinguido por otro de los medios previstos en el citado Código, la Administración Tributaria pudo requerir a la contribuyente, el cumplimiento de las obligaciones contraídas.

...Omissis...

El Tribunal observa que de los  autos se evidencia la deuda por concepto de impuesto a los activos empresariales, líquida, determinada y exigible a su vencimiento, así como pagos hechos por conceptos de impuesto sobre la renta en exceso según las declaraciones respectivas, lo cual hace procedente la compensación opuesta, por la empresa hoy recurrente, como forma de extinción de las obligaciones tributarias de créditos que tenía la misma empresa BANCO UNIÓN, S.A.C.A., por concepto de pagos en exceso de impuesto sobre la renta, cuya existencia y procedencia no objeta la Administración Tributaria, lo que equivale a una aceptación tácita del Fisco Nacional de la existencia de dicho crédito, y por ello este Órgano Jurisdiccional considera que la compensación opuesta como forma de extinción de las obligaciones tributarias es procedente, ya que la misma tiene como finalidad evitar actos inútiles, aún cuando uno de los sujetos sea el Fisco Nacional.

...Omissis...

Respecto a las afirmaciones relacionadas con las modificaciones en la redacción de la norma relativa a la compensación, en el Código Orgánico Tributario sancionado en 1982, reformado en 1992 y 1994, el Tribunal estima oportuno señalar que en ningún caso se requiere de un pronunciamiento previo por parte de la Administración Tributaria que reconozca el derecho al sujeto pasivo de valerse de ella, ya que por mandato expreso del legislador y conforme a los principios que rigen la materia, la compensación extingue las obligaciones de pleno derecho, pero la Administración Tributaria deberá verificar la procedencia de los extremos legales, pues de comprobar que no se daban los requisitos de homogeneidad, liquidez y exigibilidad exigidos por el Código Orgánico Tributario debe formular los reparos pertinentes, efectuando las determinaciones a que hubiere lugar.

La empresa hoy recurrente probó que la Administración Tributaria declaró improcedente la compensación realizada por la hoy recurrente y que existe una deuda de su representada la cual no se encuentra prescrita, es líquida y exigible.

Probó que existió un crédito fiscal a favor de su representada contra el Fisco Nacional y que el mismo representa una deuda del sujeto activo, la cual no se encontraba prescrita, era líquida y exigible. La empresa hoy recurrente también probó que opuso la compensación, y que la Administración Tributaria violentó el principio de la economicidad de la imposición, al pretender señalar que es válida cualquier otra forma de extinción de las obligaciones tributarias menos la de la compensación, y más aún pretender que sólo puede ser satisfecha la acreencia del Fisco Nacional con el pago en efectivo. Existe por tanto el vicio de falso supuesto invocado por la recurrente y así se declara.

En consecuencia, al no haber objeción sobre los montos pagados en exceso por la contribuyente hoy recurrente, que deben estar reflejados en la cuenta del contribuyente como montos a su favor y respecto de los cuales debe verificarse su procedencia, es procedente la compensación como forma de extinción de deudas tributarias a cargo de la contribuyente conforme pauta el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, y por tanto es improcedente el rechazo de la compensación realizada mediante la providencia impugnada y la liquidación de la planilla a cargo de la contribuyente. Así se declara”.

 

III

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL

FISCO NACIONAL

En el escrito de fundamentación a la apelación interpuesta, el representante del Fisco Nacional señaló que la recurrida incurrió en el vicio de error en la interpretación de la Ley, debido a que los artículos 1º, 11 y 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento,  establecen la naturaleza complementaria del impuesto a los activos empresariales respecto al impuesto sobre la renta, procediéndose sólo a realizar de conformidad con la ley  la acreditación de este último impuesto como rebaja del impuesto a los activos empresariales.

Por otra parte, en cuanto a la figura de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria, señaló que: “Aun cuando se mantienen los principios rectores de la compensación en el régimen privado, al exigir como requisitos para su procedencia la liquidez, exigibilidad, reciprocidad y no prescripción, de los créditos y deudas tributarias, el legislador incorpora el cumplimiento de unas actuaciones que dependiendo el carácter que se les reconozca, determinarán la naturaleza y alcance de este medio de extinción de la obligación tributaria”.

En razón de lo anterior, continuó señalando que: “Esta modificación a la norma que impone a la Administración Tributaria el deber de ´verificar la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a compensar, y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta´, obliga a esta Representación Fiscal a determinar en qué momento debe cumplirse el acto que materializa ese deber impuesto a la Administración Tributaria”.

Como consecuencia de las precitadas ideas, indicó que: “Por fuerza de lo expuesto y en virtud del texto legal, los efectos extintivos de la compensación opuesta se encuentran suspendidos hasta la emisión del acto administrativo contentivo de la procedencia o no de la compensación, obviando con ello la declaratoria de pleno derecho expresada en el encabezamiento del artículo. Luego de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 1994 no puede compensarse deuda tributaria alguna (sea de los sujetos activos o pasivos del tributo), sobre la cual no se haya pronunciado previamente la Administración Tributaria en lo atinente a la procedencia de dicho modo de extinción de las obligaciones”.

Por último, con respecto a este punto señala que “ (...) analizada como ha sido la compensación opuesta por la contribuyente, y en virtud de que la deuda tributaria que se pretende compensar aún no está determinada y no es líquida ni exigible, por cuanto como se indicó ´ut supra´ el mecanismo del pago de los dozavos establecidos en el artículo 12 del Reglamento de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales constituyen sólo un anticipo del impuesto a pagar al final del ejercicio, debe atenderse al criterio sostenido por la Gerencia Jurídico Tributaria SENIAT, en Dictamen Nº HGJT-200-4635 de fecha 05-12-96, ratificado en Dictamen Nº DCR-5-113-302, de fecha 22-06-1998, según el cual los créditos fiscales producto del Impuesto sobre la Renta no compensados, ni reintegrados ´... no podrían aplicarse sobre el sistema de dozavo del Impuesto al Activo Empresarial, por cuanto como se indico ‘ut supra’ se estaría compensando un impuesto ya causado con otro que aún no es líquido ni exigible y que constituye sólo una estimación del impuesto a pagar al final del ejercicio.”

Por otra parte, con respecto al principio de economicidad de la imposición, afirmó que “el referido principio de la economicidad de la imposición, si bien es cierto que intenta lograr que los impuestos impongan al contribuyente la menor carga posible por encima del monto que efectivamente ingrese en las arcas del fisco, no puede supeditarse este principio a las previsiones constitucionales y legales que rigen el tributo en cuestión.”

IV

DE LA CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

La apoderada judicial de la contribuyente en la oportunidad de contestar los fundamentos de la apelación interpuesta, comenzó solicitando a esta Sala que “(...) declare inadmisible la apelación interpuesta por el Fisco Nacional contra la sentencia dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en fecha 30 de julio de 2002, por cuanto la misma es extemporánea por anticipada”.

Al respecto, señaló que “... la boleta de notificación al Procurador General de la República fue consignada en el expediente llevado por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario el día 21 de enero de 2002, siendo que el representante fiscal apeló de la decisión dictada por el Tribunal a quo en fecha 18 de febrero de 2002, esto es, el 8º día de despacho siguiente a la consignación de la correspondiente boleta de notificación en autos, en virtud de lo cual, su apelación es extemporánea por anticipada.”

Por otra parte, con respecto al error en la interpretación de la ley, alegó que el representante fiscal yerra al denunciar ese vicio, porque “... aún cuando las dos obligaciones se encuentren interrelacionadas entre sí, por constituir la primera un anticipo de la segunda, ello no desnaturaliza su carácter de obligaciones tributarias líquidas, exigibles y de plazo vencido. Así las cosas,  tal como lo establece la sentencia recurrida ‘los dozavos del impuesto a los Activos Empresariales constituyen una deuda tributaria líquida y exigible, en virtud de la existencia de situaciones jurídicas que cumplan lo previsto en el artículo 36, numeral 2 del Código Orgánico Tributario. Líquidas, porque están debidamente cuantificadas y exigibles porque en el momento en que se opuso la compensación, de no haberse extinguido por otro de los medios previstos en el citado Código, la Administración Tributaria pudo requerir a la contribuyente, el cumplimiento de las obligaciones contraidas´.”

 Seguidamente, expuso que “..la interpretación efectuada por el tribunal a quo de las normas contenidas en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y su Reglamento y del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, en el sentido de que los dozavos de Impuesto a los Activos Empresariales constituyen obligación tributaria extinguible por compensación, resulta plenamente ajustada a la literalidad y teleología de las disposiciones en referencia”.

Por otra parte, señaló con respecto a la exigencia de pronunciamiento administrativo previo para la procedencia de la compensación, que “... cuando la norma bajo análisis establece la obligación de la Administración Tributaria de verificar la existencia, líquidez y exigibilidad del crédito fiscal y pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta, lo que está estableciendo es, (...) la obligación de la Administración de fiscalizar y verificar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias. Sin embargo, en ningún caso se pretendió establecer la necesidad de un pronunciamiento administrativo, como requisito previo para la procedencia de la compensación. Considerar lo contrario implicaría darle a la norma contenida en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 una interpretación  carente de toda lógica y por tanto inadmisible dentro de las reglas de interpretación de las leyes, toda vez que ello implicaría una contradicción evidente en la norma, por cuanto no es posible que la compensación opere de pleno derecho, esto es, por imperio de la Ley, y a su vez, ésta sólo proceda previo el pronunciamiento de los deudores recíprocos. Ello implicaría una pretensión de calificar una misma institución de compensación, como legal y convencional a la vez, (...) institución (sic) excluyentes entre sí”.

 Concluyó alegando que: “De acuerdo a lo antes expuesto, queda claramente establecido que de la letra de la norma contenida en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario, se evidencia la intención del legislador tributario de que la compensación en esta materia procediera de pleno derecho y sin necesidad de pronunciamiento alguno. Así las cosas, la verificación efectuada por la propia Administración Tributaria sólo tendrá carácter declarativo, siendo que, en caso de encontrar improcedente la oposición de la compensación efectuada por el sujeto pasivo respectivo, deberá proceder a formular el reparo correspondiente, quedando abiertas las vías recursivas correspondientes contra los actos de esta naturaleza”.

V

PUNTO PREVIO

Llegada la oportunidad para decidir, considera la Sala necesario resolver el alegato formulado por la representante judicial de la contribuyente el 1º de agosto de 2001, sobre la inadmisibilidad de  la apelación interpuesta por el Fisco Nacional, contra la sentencia dictada por el a quo en fecha 30 de julio de 2001, ya que la misma fue llevada a cabo en el octavo (8º) día de despacho siguiente a la consignación de la correspondiente boleta de notificación en autos, a su decir, fue interpuesta en forma extemporánea por anticipada.

En tal sentido, observa la Sala que la norma prevista en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional dispone lo que se expresa a continuación:

“Artículo 12.- Los Tribunales, Registradores y demás autoridades, deberán enviar al Ministerio de Hacienda y a la Contraloría de la Nación, copia certificada de los documentos que les presenten los particulares y de cuyo texto se desprenda algún derecho a favor del Fisco Nacional, a no ser que en el otorgamiento de dichos documentos hubiese intervenido el funcionario fiscal competente. Así mismo, debe notificarse, por la vía más rápida, al Procurador de la Nación  y al Contralor de la Nación, toda demanda, oposición, sentencia o providencia, cualquiera que sea su naturaleza, que obre contra el Fisco Nacional. Así como la apertura de todo término para el ejercicio de un derecho o recurso por ante el Fisco.”

 

Del contenido de la norma antes transcrita, se observa que todo Juez, Registrador y demás autoridades de la República, tiene la obligación ex lege de notificar al Procurador y Contralor General de la República, de toda demanda, sentencia o providencia que obre contra el Fisco Nacional, así como  la apertura de todo término par el ejercicio de algún recurso y de la fijación de la oportunidad para la realización de algún acto.

Así, resulta necesario precisar que el legislador concede expresamente un privilegio o una prerrogativa procesal a un ente político territorial o a un determinado órgano de la Administración Pública, sea ésta central o descentralizada, o de la Administración Contralora, no lo hace por mero capricho o porque la jerarquía del órgano o ente así lo requiere, sino que tales privilegios procesales son otorgados por la ley en atención a los intereses tutelados por el ordenamiento jurídico que se dilucidan dentro de la controversia procesal, tal es el caso de los intereses patrimoniales del Estado que se ven debatidos en los juicios contencioso tributarios. En este específico y especial proceso jurisdiccional está controvertido el derecho del Estado de exigir de los contribuyentes -cuando se ha verificado un hecho imponible tipificado legalmente- una suma de dinero a objeto de que la misma ingrese al Tesoro Nacional y, posteriormente, sea utilizada en la prestación de servicios públicos. En definitiva, la tutela de los derechos fiscales es al mismo tiempo el resguardo de los intereses del colectivo o de la ciudadanía, quien es la prestataria de los servicios públicos satisfechos por la Administración Pública.

Ante tales consideraciones, ha sido criterio de esta Sala (vid. Sentencia del 2 de mayo de 2000, Nº 00969, caso: Goodyear de Venezuela) que:

“(...) el privilegio o prerrogativa procesal contemplado en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional es, a todas luces, de obligatorio cumplimiento por parte de todas las autoridades a las cuales dicha norma hace referencia. Por tales motivos, cuando se instaura un proceso o se dicta aún sentencia que obre contra los intereses del Fisco Nacional, la misma debe ser puesta en conocimiento de la Procuraduría General de la República y de la Contraloría General de la República, independientemente de que la sentencia sea dictada dentro de lapso de ley y sin consideración de que el Órgano Contralor sea parte o no en la causa donde haya recaído el fallo. Tal prerrogativa ex lege, no puede ser inaplicada o mediatizada puesto que, como se indicara precedentemente, ello implica un mecanismo de protección de intereses cuyo titular es, en definitiva, la ciudadanía. (...)”

 

De acuerdo con lo expuesto, se desprende que los órganos jurisdiccionales se encuentran en la obligación de notificar a la Procuraduría General de la República y a la Contraloría General de la República de toda sentencia que obre contra los intereses del Fisco Nacional, aún cuando la misma haya sido dictada dentro o fuera del lapso previsto, todo ello con la finalidad de dar cumplimiento al privilegio procesal antes señalado dispuesto en la norma contenida en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

De esta manera, al haber establecido lo anterior corresponde a esta Sala verificar el lapso previsto en la Ley para que fuera interpuesto el recurso de apelación en el presente caso, el cual se encuentra contenido en los artículos 277 y 278 del Código Orgánico Tributario de 2001, cuyos textos disponen que:

“Artículo 277.- Presentados los informes, o cumplido que sea el auto para mejor proveer, o pasado el término señalado para su cumplimiento, el Tribunal dictará su fallo dentro de los sesenta (60) días continuos siguiente, pudiendo diferirlo por solo una vez, por causa grave sobre la cual el Juez hará declaración expresa en el auto de diferimiento y por un plazo que no excederá de treinta (30) días continuos.

Parágrafo Primero.- En caso que el Tribunal dicte la sentencia dentro de este lapso, el mismo deberá dejarse transcurrir íntegramente a los efectos de la apelación. Los jueces procurarán sentenciar las causas en el orden de su antigüedad.

La sentencia dictada fuera del lapso establecido en este artículo o de su diferimiento deberá ser notificada a las partes, sin lo cual no correrá el lapso para interponer la apelación.

Parágrafo Segundo.- Dictada la sentencia fuera de los lapsos establecidos en este artículo, el lapso para interponer la apelación comenzará a correr una vez que conste en autos la última de las notificaciones.

Artículo 278.- De las sentencias definitivas dictadas por el Tribunal de la causa, o de las interlocutorias que causen gravamen irreparable, podrá apelarse dentro del lapso de (8) días de despacho, contados conforme lo establecido en el artículo anterior.

Cuando se trate de la determinación de tributos o de la aplicación de sanciones pecuniarias, este recurso procederá sólo cuando la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributarias (100 UT) para las personas naturales y de quinientas unidades tributarias (500 UT) para las personas jurídicas.” (Destacado de la Sala).

 

De este modo, las normas transcritas establecen que la interposición del recurso de apelación debe hacerse en el término legal correspondiente, es decir, dentro de los ocho (8) días de despacho contados a partir de la finalización del lapso para dictar la sentencia o una vez que conste en autos la última boleta de notificación, cuando la sentencia se dicta fuera del lapso.

Ahora bien, es necesario relacionar el contenido de las disposiciones in commento con la normativa prevista en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicada en Gaceta Oficial Extraordinaria de la República Bolivariana de Venezuela    5556 del 13 de noviembre de 2001, que señala lo siguiente:

Artículo 84.- En los juicios en que la República sea parte, los funcionarios judiciales, sin excepción, están obligados a notificar al Procurador o Procuradora General de la República de toda sentencia interlocutoria o definitiva. Transcurrido el lapso de ocho (8) días hábiles, contados a partir de la consignación en el expediente de la respectiva constancia, se tiene por notificado el Procurador o Procuradora General de la República y se inician los lapsos para la interposición de los recursos a que haya lugar.

La falta de notificación es causal de reposición y ésta puede ser declarada de oficio por el Tribunal o a instancia del Procurador o Procuradora General de la República”. (Destacado de la Sala).

 

Es así como la norma supra citada establece una prerrogativa procesal en favor de la República, al contemplar un lapso de ocho (8) días hábiles siguientes a la consignación en autos de la notificación del Procurador o Procuradora General, para que se entienda notificado, con lo cual se colige que a los efectos de interponer recurso de apelación el Procurador cuenta con el lapso que resulte de adicionar a los ocho (8) días a que se refiere el aludido artículo 84, que se computan desde que consta en autos la notificación de aquél, los ocho (8) días de despacho previstos en el precitado artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Al respecto, es oportuno señalar que en decisión Nº 00496 del 19 de marzo de 2002, caso: Consorcio Ediviagro-Cable Belt, esta Sala dejó establecido que en el proceso judicial, la figura de la notificación sirve como instrumento para garantizar a las partes de un juicio el ejercicio del derecho a la defensa, pues asegura la participación de los sujetos procesales, a objeto de preservar la certeza jurídica, la igualdad de tratamiento y la lealtad dentro del contradictorio. En efecto, para que pueda proceder la apelación de la sentencia definitiva, las partes que intervienen en el juicio deben estar a derecho, es decir, luego de estar debidamente notificadas de las actuaciones que así lo ameriten.

Aunado a lo anterior, se considera que las partes están a derecho cuando en el expediente constan todas y cada una de las boletas de notificaciones libradas a las mismas, debidamente firmadas por ellas. Es sólo a partir de la fecha de consignación de la última de dichas boletas libradas o debidamente notificadas, que comienza a correr el lapso para interponer el recurso de apelación que corresponde, con lo que se garantiza el derecho a la defensa y al debido proceso de las partes que intervienen en el proceso e igualmente se otorga seguridad jurídica para el cómputo del lapso de apelación, todo ello de conformidad con la norma prevista en el articulo 233 del Código de Procedimiento Civil.

Del mismo modo, respecto de dicha formalidad que debe cumplirse en las citaciones y notificaciones, esta Sala en decisión Nº 00922 de fecha 15 de mayo de 2001, caso: Consorcio Nacional de Aeromapas Seravenca, C.A., señaló que:

“(...) el lapso de comparecencia comienza a contarse a partir del día siguiente al de la constancia que realice el Secretario en autos, de haber cumplido la citación o la formalidad que prevé cada supuesto legal (...)”.

 

Por otra parte, se entiende que el privilegio procesal contenido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, no es de carácter absoluto, pues en definitiva quien hace uso o no del mismo es el Procurador o Procuradora General de la República, según sea el caso.

En tal sentido, se evidencia que al establecer el legislador un privilegio procesal en cabeza del representante judicial de la República, lo que definitivamente está otorgando es la posibilidad de que el Procurador General de la República decida hacer uso de él, ya sea dentro de los ocho (8) días siguientes a la constancia en autos de la última de las notificaciones, o dentro del lapso previsto en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario, sin que la norma haya establecido en forma expresa la prohibición a los representantes de la Procuraduría General de la República de apelar en forma anticipada (ilico modo), luego de que la respectiva notificación conste en autos y antes de transcurrir los ochos (8) días de despacho para entenderse por notificado, ya que su realización antes de ese tiempo no genera consecuencia negativa alguna en perjuicio de la contribuyente.

Así las cosas, se desprende de las actas procesales que la boleta de notificación de la Procuraduría General de la República sobre la sentencia emanada del a quo de fecha 30 de julio de 2001, fue consignada en el expediente el día 21 de enero de 2002, y que el representante fiscal apeló de la misma en fecha 18 de febrero de 2002, es decir, al octavo (8vo) día de despacho siguiente a la consignación en autos de la correspondiente boleta de notificación; por lo que, resulta forzoso para esta Sala declarar que la apelación fue interpuesta tempestivamente y, en consecuencia, se debe desestimar la denuncia de extemporaneidad del recurso de apelación formulada por la representación judicial de la contribuyente. Así se declara.

 

 

 

 

 

VI

MOTIVACIÓNES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación interpuesta por la representación del Fisco Nacional, contra la sentencia Nº 844 dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el 30 de julio de 2001, por medio de la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por los apoderados judiciales de la contribuyente BANCO UNIÓN, S.A.C.A.

En tal sentido, esta Sala observa que la denuncia planteada por el representante del Fisco Nacional se circunscribe a decidir sobre la presunta interpretación errónea por parte del a quo, en lo que respecta a la disposición legal que regula la figura de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria, ya que, en su criterio, la naturaleza complementaria de los activos empresariales con relación al impuesto sobre la renta sólo permite la figura de la rebaja, mientras que por otra parte esgrime que es necesaria para la procedencia de la compensación, la verificación previa de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos que se pretenden compensar; por último, denuncia la transgresión del principio de la economicidad del tributo.

Sobre el primer alegato, referido a la procedencia de la rebaja del impuesto a los activos empresariales y no de la compensación, la Sala considera necesario reiterar su criterio expuesto en sentencia Nº 01178 de fecha 1º de octubre de 2002 (Caso: DOMÍNGUEZ & CIA. CARACAS, S.A.), ratificado, entre otras, en sus sentencias identificadas con los números 00069 y 00113 del 21 y 28 de enero respectivamente, 00361 del 11 de marzo, 00759 del 27 de mayo, 00881 del 17 de junio y 01561 del 15 de octubre, dictadas todas en el año 2003, y 00697 del 29 de junio del presente año, relacionado con la naturaleza jurídica de dicha figura como modo de extinción de las obligaciones tributarias. En tal sentido, se ha señalado lo siguiente:

            “La institución de la compensación en nuestro ordenamiento jurídico positivo, está consagrada en el Código Civil de 1942 y en iguales términos y numeración en el referido Código de 1982, en sus artículos 1.331 al 1341, estableciendo el primero de ellos, que ‘Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes’.

            Es así que a través de la compensación ambos, deudores y acreedores a la vez, se liberan de la obligación que recíprocamente tienen hasta la concurrencia de la menor; siempre y cuando se den los requisitos, que la doctrina ha clasificado como simultaneidad, homogeneidad, liquidez, exigibilidad y reciprocidad, definidos estos requerimientos en sentencias de este Máximo Tribunal, como la No. 01859 de fecha 14 de agosto de 2001, caso Venevisión. Es decir, la compensación surge como un modo de extinguir las obligaciones comunes que existan entre los particulares.

            En materia tributaria, la evolución de la compensación ha pasado por ciertas variantes. En principio, no fue acogida por la normativa reguladora de esta disciplina, cual era la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, al prever en su artículo 5 ‘que en ningún caso será oponible la compensación contra el Fisco’; siguiendo así la prohibición prevista en el último aparte del artículo 1.335 del vigente Código Civil.

            No obstante, se dieron las primeras señales de esta figura, en las normativas de las leyes de impuesto sobre la renta de 1974, 1978 y 1982, respecto a los anticipos o pagos a cuenta derivados de los impuestos retenidos en exceso y de las declaraciones estimadas.

            Pero, no fue sino con la promulgación del Código Orgánico Tributario en 1982, cuando se consagró, por primera vez, la compensación en su artículo 46, como un modo de extinguir las obligaciones tributarias, ya que en su artículo 222, hizo exclusión expresa del artículo 5 de la referida Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; manteniendo su esencia en las sucesivas reformas, producidas en 1992, 1994 y 2001”.

 

A partir de las consideraciones anteriormente expuestas, pudo la Sala pronunciarse acerca de la operatividad de la compensación, como modo de extinción de la obligación tributaria, de acuerdo con la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos por razón del tiempo, reseñando las reformas legislativas que en este particular se han producido, para lo cual resulta oportuno transcribir lo pertinente de las mismas:

“Código Orgánico Tributario de 1982:

 

      ‘Artículo 46.- La administración tributaria declarará, de oficio o a petición de parte, la compensación de los créditos líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos y sus accesorios, con las deudas tributarias igualmente líquidas y exigibles, referentes a períodos no prescritos, comenzando por los más antiguos y aunque provengan de distintos tributos, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

      También son compensables los créditos por tributos con los que provengan de multas firmes, en las mismas condiciones establecidas en el encabezamiento de este artículo’.

 

Reforma del Código de 1992:

     

‘Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

      El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho...’.

 

      Reforma del Código de 1994:

 

      ‘Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

      El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta...’. (Destacados de la Sala)”.

                                                                      

Así pues, en las normativas supra transcritas quedaron expuestas las sucesivas variaciones que ha experimentado la legislación tributaria en lo que respecta a la operatividad de la compensación, como modo de extinción de la obligación tributaria.

 Amén de lo dicho, y por ser la legislación aplicable rationae temporis al caso concreto, la reforma del Código Orgánico Tributario de fecha 25 de mayo de 1994, en la cual se dejó expresamente indicada la necesaria intervención de la Administración Tributaria para verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos, a fin de pronunciarse sobre la procedencia de la compensación que se pretenda oponer, debe esta Sala Político-Administrativa ratificar una vez más la interpretación dada a la norma  in commento. Así se declara.

En tal virtud, debe esta Sala disentir y revocar la interpretación expuesta por el juzgador de instancia en el fallo apelado, al señalar que “...el sujeto pasivo puede por tanto oponer la compensación, manifestar su voluntad de valerse de ella y puede hacerlo en el formulario de la declaración correspondiente o mediante una comunicación dirigida a la Administración Tributaria y ante el hecho objetivo de la coexistencia de ‘débitos’ y ‘créditos’ entre los mismos sujetos, se extinguirá la obligación ex tunc; y por ello la verificación de la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a que está obligada la Administración Tributaria no condiciona como interpreta el representante del Fisco Nacional, la extinción de la obligación respecto de la cual es opuesta la compensación”. Así se declara.

Por otra parte, con respecto al alegato que se contrae a dilucidar la certeza y veracidad de la posición asumida por la Administración Tributaria en el presente caso, cuando niega el carácter de líquidos y exigibles a los débitos fiscales provenientes de anticipos de los impuestos a los activos empresariales, que los contribuyentes deben pagar al Fisco Nacional en forma de dozavos, conforme al artículo 17 de la ley que rige dicho tributo (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales) y 12 de su Reglamento, sobre cuya única base estimó la improcedencia de la compensación opuesta en el caso de autos, esta Sala considera necesario citar las referidas disposiciones normativas, en el orden siguiente:

“Artículo 17.- El Ejecutivo Nacional podrá acordar que aquellos contribuyentes obligados a presentar declaración estimada a los fines del impuesto sobre la renta, igualmente presenten declaración estimada a los efectos de esta Ley, por los valores de sus activos gravables correspondientes al ejercicio tributario en curso, a objeto de la autodeterminación del impuesto establecido en esta Ley y su consiguiente pago, en una oficina receptora de fondos nacionales, todo de conformidad con las normas, condiciones, plazos y formas que establezca el Reglamento.”

 

Por su parte, el Reglamento de la Ley in commento en su artículo 12, establece:

“Artículo 12º: A partir del inicio del segundo ejercicio por el cual corresponda pagar el impuesto, los contribuyentes estarán obligados a efectuar pagos mensuales equivalentes a un dozavo (1/12) del impuesto causado en el ejercicio anual inmediato anterior. Para ello, utilizarán los formularios que editará o autorizará la Administración Tributaria y enterarán el impuesto correspondiente a dicho dozavo, dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario, a partir de iniciado el cuarto mes consecutivo del cierre del ejercicio anual.”  (Destacado de la Sala).

 

Ahora bien, en cuanto al carácter que ostentan los anticipos de los débitos fiscales del impuesto a los activos empresariales, pagados al Fisco Nacional en forma de dozavos, es de indicar que esta Sala en anteriores oportunidades se ha pronunciado señalando lo siguiente:

“...dichos anticipos o dozavos constituyen, sin duda alguna, obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, todo lo cual deviene de la citada normativa (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales). Al efecto, nótese que en ejecución puede el Fisco Nacional demandarlas, a fin de cobrar y hacer efectivas dichas deudas, si hubiere un incumplimiento por parte de los contribuyentes; lo cual procedería porque dicha obligación comporta el carácter de líquida, ya que la misma norma establece el quantum del anticipo a pagar, es decir, está plenamente determinado por el monto del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior, y de exigible porque la propia disposición prevé que debe ser enterado dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario”. (sentencia Nº 01178 de fecha 1º de octubre de 2002).

 

Conforme al criterio antes señalado, vuelve a reiterar esta Sala que los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales, tal como acertadamente lo señala la recurrida, constituyen obligaciones tributarias que no disienten del común de las obligaciones tributarias derivadas de otros tributos, encontrándose como prueba de ello, sujetos a las consecuencias que acarrea el incumplimiento de los mismos, vale decir, el pago de multas e intereses, por lo que indefectiblemente debe sostenerse que tales anticipos constituyen verdaderas obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, de conformidad con el contenido de las normas antes transcritas.

Por ello, debió la Administración Activa considerar que la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, reconoce la procedencia de la compensación como medio extintivo de las obligaciones tributarias, por concepto de “tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos”; limitándola sólo a la verificación de su existencia, liquidez y exigibilidad, sin establecer distingos entre la naturaleza del pago, sea éste como anticipo o definitivo, que tenga la obligación tributaria de que se trate.

En consecuencia, demostrado como quedó de las actas procesales que existe una obligación tributaria, líquida y exigible a cargo de la contribuyente, por las cuotas de anticipos representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, correspondiente a los periodos fiscales de los años 1996 y 1997, conforme a lo previsto en los supra mencionados artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, que alcanzan un monto total de doscientos treinta y cinco millones dieciséis mil veinticinco bolívares con setenta y cinco céntimos (Bs. 235.016.025,75), y de quinientos cincuenta y siete millones novecientos noventa y siete mil cuatrocientos dieciséis bolívares con setenta y seis céntimos (Bs. 557.997.416,75) respectivamente, la Sala debe concluir que contra ellos también es oponible la compensación de créditos fiscales igualmente líquidos y exigibles.

En razón de lo antes expuesto, no se evidencia error alguno en la interpretación de la precitada normativa legal y reglamentaria que hiciera el a quo, siendo en consecuencia completamente ajustada a derecho y, por ende, improcedente el vicio denunciado atinente al error de derecho. Así se declara.

Verificación de los créditos fiscales oponibles.

En cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito derivado del impuesto sobre la renta pagado en exceso en los  ejercicios fiscales de   1995 y 1996, sobre los cuales la contribuyente opuso la compensación contra la deuda tributaria originada por el pago de los dozavos del impuesto a los activos empresariales, pudo advertir este Alto Tribunal que la Administración Tributaria señaló en el acto impugnado que “esta Gerencia se abstiene de emitir pronunciamiento alguno, de manera que la verificación de los mismos corresponderá cuando sean procedentes futuras solicitudes de compensación que requiera interponer la contribuyente”, vale decir, que tales condiciones no fueron verificadas en su oportunidad por la Administración Fiscal, conforme a lo dispuesto en el segundo aparte del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal.

En este contexto, esta Máxima Instancia estima pertinente y necesario llamar la atención de la Administración Tributaria respecto de tal omisión de pronunciamiento en cuanto a la correcta u oportuna verificación acerca de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos en compensación por la contribuyente, originados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta correspondiente a los ejercicios fiscales de los años 1995 y 1996, toda vez que tal como fue señalado supra, ésta resultaba obligada por imperio del aludido artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, a emitir el correspondiente pronunciamiento sobre la verificación de tales créditos, máxime cuando ello pudo, incluso, conducir a la juzgadora de instancia a considerar que en el presente caso medió una aceptación tácita del Fisco Nacional respecto a la existencia de los referidos créditos fiscales.

Por la motivación que antecede, resulta preciso para esta Sala analizar, por razones de economía procesal, las pruebas promovidas por la sociedad mercantil recurrente, a los efectos de la referida verificación, y en tal sentido observa:

Vistas las actas procesales que conforman el presente expediente, pudo constatar esta Sala que la contribuyente pretendió compensar un excedente de créditos fiscales originados en concepto de impuesto sobre la renta causado en los ejercicios gravables de los años 1995 y 1996,  por las sumas de Bs. 255.546.074,00 y Bs. 823.605.651,00 respectivamente, contra los dozavos del impuesto a los activos empresariales generados en los ejercicios fiscales de los años 1996 y 1997, por las cantidades de Bs. 235.016.025,75 y Bs. 557.997.416,75 respectivamente. Sin embargo, dicha recurrente no aportó a los autos ningún tipo de instrumento probatorio conforme al cual pudiera concluirse efectivamente en la veracidad del monto invocado como excedente de crédito fiscal por concepto de impuesto sobre la renta.

En efecto, del contenido del expediente sólo se desprenden copias simples de la presuntas Declaraciones Definitivas de Rentas N° H-96 07 N° 0661637, y Nº H-96 07 Nº 0823120, correspondientes a los ejercicios gravables comprendidos entre el 01-01-95 al  31-12-95 y 01-01-96 al 31-12-96 respectivamente (folios 213 y 233 del expediente), de las cuales en modo alguno puede extraerse con claridad y certeza la necesaria existencia de los créditos fiscales a los que hacen referencia los apoderados judiciales de la contribuyente, ya que no coinciden los montos que señala la contribuyente como excedentes de impuesto sobre la renta en las solicitudes de compensación presentadas, con los reflejados en las referidas Declaraciones.

En razón de lo anterior y no obstante la carga procedimental que pesa sobre el sujeto pasivo de la relación tributaria, en torno a suministrar los soportes que justifiquen y demuestren los créditos a compensar, juzga esta Sala que respecto al caso concreto le resulta imposible verificar con certeza y precisión la existencia, liquidez y exigibilidad de los aludidos créditos fiscales opuestos en compensación por la sociedad mercantil contribuyente, a cuyo efecto se ordena a la Administración Tributaria que, en ejercicio y cumplimiento de sus facultades y deberes, proceda a la inmediata verificación en sus archivos de los requerimientos legales dispuestos respecto a dichos créditos en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, habiéndose demostrado en autos la existencia, liquidez y exigibilidad de la deuda tributaria de la contribuyente por las cuotas de anticipos, representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, luego de lo cual podrá la Administración declarar por acto expreso la procedencia o improcedencia de la compensación solicitada, imperativo que esta Alzada se ha visto en la necesidad de ordenar en casos similares (sentencia Nº 00881 de fecha 17-06-03. Caso: SADEVEN INDUSTRIAS, C.A.). Así se decide.

Por último, con respecto al alegato formulado por la representación fiscal de la no supeditación del principio de la economicidad en la imposición,  a las previsiones constitucionales y legales que rigen el tributo en cuestión, observa la Sala que dicho principio, contrariamente a lo sostenido por la representación fiscal, fue perfectamente aplicado por el a quo al caso de autos.

En efecto, aunque no esté expresamente nominado en la Constitución, el principio de la economicidad en la imposición encuentra su fundamento en ella, en tres (3) limitaciones constitucionales materiales al poder tributario o derecho impositivo del Estado, íntimamente interrelacionados, a saber: 1) Principio de Justicia Tributaria y 2) Principio de Capacidad Contributiva y 3) Eficacia en la Recaudación del Tributos, cuya consagración expresa encontramos en el artículo 316 de nuestra Magna Carta, en los siguientes términos:

“Artículo 316.- El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos”. (Subrayado de la Sala).

 

Al respecto, y como puede ser observado, el principio de la economicidad impositiva tiene como objetivo primordial la racionalidad práctica de la actuación de la Administración Tributaria en su función  recaudatoria y de control del tributo.

En efecto, en el caso de autos, se presenta una vulneración a este principio, cuando la Administración Tributaria rechaza -en los términos expuestos- la compensación opuesta por la contribuyente de los créditos fiscales originados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta, lo que lleva a esta última a incurrir en gastos extras a los fines de realizar el pago del impuesto, es decir, asumiendo la obligación tributaria de los dozavos en cuestión.

Por lo tanto, no se evidencia que en el presente caso se superponga el principio de la economicidad en la imposición a las disposiciones constitucionales y legales, lo que lleva a desestimar el alegato del representante judicial del Fisco Nacional.

Con fundamento en las consideraciones antes expuestas, esta Sala declara sin lugar la apelación interpuesta por la representación fiscal, contra la declaratoria del  a quo atinente a la vulneración en el caso de autos del citado principio de la economicidad  en la imposición. Así finalmente se declara.

VII

DECISIÓN

En virtud de lo anteriormente expuesto, este Tribunal Supremo de Justicia en  Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación interpuesta por el abogado Bruno Almudever Jiménez, actuando en representación del FISCO NACIONAL, contra la sentencia Nº 844 dictada en fecha 30 de julio de 2001, por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, recaída en el expediente número 1.438 (de la nomenclatura del prenombrado juzgado superior). En consecuencia, se REVOCA el pronunciamiento atinente a la procedencia ope legis de la compensación tributaria, y se CONFIRMA la declaratoria en torno a la existencia, liquidez y exigibilidad de los débitos fiscales derivados de los dozavos del impuesto a los activos empresariales, así como la relativa a la vulneración del principio de la economicidad  en la imposición por parte de la administración tributaria.

2.- La NULIDAD de las Providencias identificadas con las letras y números MH-SENIAT-GRTICE-DR-/99/145 de fecha 7 de diciembre de 1999,  y MH-SENIAT-GRTICE-DR/99/146 de fecha 8 de diciembre de 1999, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como de las Planillas de Liquidación Nos. 01-10-01-2-20-000016 de 13 de diciembre de 1999 y 01-10-01-2-20-000017 de 14 de diciembre de 1999.

3.- En cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los aludidos créditos fiscales opuestos por la sociedad mercantil contribuyente, se ORDENA a la Administración Tributaria la inmediata verificación en sus archivos de los requerimientos legales dispuestos respecto a dichos créditos, a los efectos compensatorios, en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994.

            Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada,  firmada  y  sellada  en  el  Salón  de  Despacho  de  la  Sala Político-Administrativa  del  Tribunal  Supremo  de  Justicia,  en  Caracas a los dieciséis (16) días del mes de noviembre de dos mil cuatro (2004). Años 194º de la Independencia y 145º de la Federación.

 

            El Presidente

LEVIS IGNACIO ZERPA                                                                          

El Vicepresidente-Ponente,

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

                  La Magistrada,

YOLANDA JAIMES GUERRERO

La Secretaria,

ANAÍS MEJÍA CALZADILLA

Exp. N° 2002-0556 

En diecisiete (17) de noviembre del año dos mil cuatro, se publicó y registró la anterior sentencia, bajo el Nº 02180.

La Secretaria,

ANAIS MEJÍA CALZADILLA